دانلود تحقیق در مورد حسابداری محافظه کارانه و استانداردهای حسابداری

دانلود پایان نامه

2-2-3- رویه های حسابداری دارایی های نامشهود و مشکلات پیش رو
دارایی های نامشهود در ترازنامه شرکت مطابق با تعریف دارایی و معیار شناسایی حسابداری ثبت میشوند . به هر حال استانداردهای حسابداری در ارتباط با دارایی های نامشهود شرایطی را وضع میکنند که بسیار محدود کننده است . بنا به این شرایط تنها تعداد کمی از سرمایه گذاری ها میتوانند در قالب دارایی های نامشهود یک شرکت نشان داده شوند. در این راستا هیئت تدوین استانداردهای بین الملل حسابداری، دارایی های نامشهود را به شکل دارایی های غیرمالی قابل شناسایی بدون ماهیت فیزیکی تعریف می نمایند که این تعریف مشابه با تعریف هیئت استانداردهای حسابداری مالی است که در آن دارایی های نامشهود به عنوان دارایی های غیرجاری و ادعاهای غیرمالی برای منافع آتی که فاقد ماهیت فیزیکی و شرایط مالی است ، تعریف می گردد .
در تعاریف ذکر شده از سوی هردو سازمان ، دارایی به عنوان منبع قابل کنترل توسط شرکت که در نتیجه وقایع گذشته به دست آمده و انتظار می رود جریان منافع اقتصادی آتی به درون شرکت داشته باشد ، معرفی می گردد . در این راستا هر دو سازمان ، کنترل شرکت بر دارایی را قدرت شرکت در به دست آوردن منافع اقتصادی آتی حاصله از دارایی و همچنین محدود نمودن دسترسی دیگران به این منافع تعریف می کنند .
در تعریف دارایی های نامشهود ، مفهوم کنترل باعث ایجاد پاره ای از مشکلات حسابداری می شود. هم هیئت استانداردهای بین الملل حسابداری و هم هیئت استاندارهای حسابداری مالی به شیوه مشابه مفهوم کنترل بر دارایی را توضیح می دهند. با این وجود، مفهوم کنترل سوالاتی پیرامون محافظت از مهارت ها و دانش کارکنان پدید می آورد. به عبارت دیگر شرکت ها نه مالک کارکنانشان هستند و نه مالک عقاید و نظرات آن ها ، لذا سرمایه گذاری ها در دارایی های نامشهود به این علت که روابط قراردادی بین شرکت و کارکنان آن فاقد قطعیت و اطمینان است ، نمی توانند سرمایه ای تلقی شوند .
در راستای مشکلات حسابداری دارایی های نامشهود می توان به اهمیت معیار شناسایی این دارایی ها اشاره نمود. به عبارت دیگر معیار شناسایی مورد نیاز توسط هیئت استانداردهای بین الملل حسابداری و هیئت استانداردهای حسابداری مالی (FASB) که به عنوان قابلیت اتکاء نیز از آن یاد می شود ، مشکل حسابداری دیگری را در ارتباط با دارایی نامشهود ایجاد می کند . آپتون (2001) در مطالعه خود این موضوع را مورد توجه قرار داد که شرکت ممکن است دارای اقلامی باشد که تعریف دارایی را دارند اما هنوز این اقلام در صورت های مالی شناسایی نشده اند .
به هر حال تحت استانداردهای حسابداری کنونی ، اغلب سرمایه گذاری های انجام شده در داراییهای نامشهود در هنگام وقوع بلادرنگ به عنوان هزینه شناسایی می شوند ، در حالی که منافع حاصل از این سرمایه گذاری ها بعداً ثبت می شود ؛ در نتیجه اصل تطابق درآمدها و هزینه ها به طور جدی زیر پا گذاشته می شود و متعاقباً بر مربوط بودن اطلاعات مالی مثل سود ، جریان های نقدی و ارزش دفتری تأثیر می گذارد . در قسمت بعد به بررسی یکی از اقلام دارایی های نامشهود و برخی مشکلات پیش و روی آن پرداخته می شود .
2-2-4- مخارج تحقیق و توسعه
اصطلاح تحقیق و توسعه در برگیرنده بخش وسیعی از فعالیت هایی است که به ایجاد برخی از دارایی های نامشهود در درون شرکت از قبیل نرم افزارها ، نام تجاری ، حق امتیاز ها منجر می گردد . این قبیل دارایی های نامشهود که در اثر فعالیت های تحقیق و توسعه پدید آمده اند با مشکلات زیادی روبه رو می باشند . برای مثال با توجه به بیانیه هیئت استانداردهای حسابداری مالی ، کلیه مخارج تحقیق و توسعه بجز مخارج توسعه نرم افزار کامپیوتری که می تواند سرمایه ای شود ، در هنگام وقوع به حساب هزینه نوشته می شود . به هرحال سرمایه ای کردن این مخارج مشروط به موفقیت به دست آمده از آزمون امکان پذیری تکنیکی آن ها می باشد . در اینجا مخارج متحمل شده برای استقرار امکان پذیری تکنیکی یک محصول به عنوان تحقیق و توسعه مورد توجه قرار می گیرد و تحت بیانیه شماره دو هیئت استانداردهای حسابداری مالی در هنگام وقوع به حساب هزینه ثبت می گردد . برعکس مخارج متحمله بعد از استقرار امکان سنجی تکنیکی و قبل از اینکه محصول در اختیار عموم قرار گیرد ، سرمایه ای شود . با توجه به استنباط هیئت استانداردهای حسابداری مالی در بیانیه شماره دو ، دلایل زیادی می تواند این تصمیم را برای شناسایی بلادرنگ مخارج تحقیق و توسعه به عنوان هزینه توضیح دهد . این دلایل مربوط به عدم قطعیت منافع آتی ، فقدان روابط علت و معلولی بین مخارج و منافع و عدم مفید بودن برای سرمایه گذاران است . با توجه با استانداردهای هیئت استانداردهای حسابداری بین الملل ، رویه حسابداری دارایی های نامشهود ایجاد شده در داخل شرکت انعطاف پذیری کمتری دارد و همچنان ناکارآمد است . بنابراین نیاز است تا بین تحقیق و توسعه تمایز قائل شویم . به عبارت بهتر همه مخارج تحقیق در هنگام وقوع باید به حساب هزینه برده شود. حال آنکه در قسمت توسعه ، به شرکت اجازه داده می شود تا شواهدی مبنی بر وجود قابلیت درآمد زایی دارایی های نامشهود به دست آورد . لذا مخارج توسعه مطابق با شرایط معین سرمایه ای می گردد . مواردی که هزینه های مرتبط با ایجاد دارایی های نامشهود می تواند در ترازنامه بیاید نادر است . در ارتباط با مخارج تحقیق و توسعه محققانی همچون سوء وهمکاران (2006) ، در تحقیق خود شواهدی پیرامون رابطه مثبتی پیرامون سطح سرمایه گذاری در تحقیق و توسعه، هزینه سرمایه گذاری در تحقیق و توسعه و هزینه سرمایه با استفاده از داده های نمونه ای از شرکت های آمریکایی دست یافتند . با توجه به تحقیق آن ها سرمایه گذاری در تحقیق و توسعه موجب افزایش هزینه سرمایه می گردد که دلیل این امر آن است که این سرمایه گذاری ها موجب عدم تقارن اطلاعاتی و منجر به افزایش ریسک شده است . این دیدگاه تا حدی به توجیه ادعای هیئت استانداردهای حسابداری مالی در عدم سرمایه ای کردن داریی های نامشهود ایجاد شده داخلی کمک می کند . کوتاری و لئون (2002) ، شواهدی قوی کشف کردند که نشان می داد سرمایه گذاری در تحقیق و توسعه ، موجب ایجاد منافع آتی شده که این منافع عدم اطمینان زیادتری نسبت به منافع ایجاد شده از سرمایه گذاری در دارایی های مشهود دارد .
2-2-5- نقش افشای اختیاری در مواجه با چالش های دارایی های نامشهود
محققان بسیاری تلاش کرده اند تا رابطه بین اطلاعات مالی گنجانده شده در صورت های مالی و ارزش بازار را با استفاده از مدل های ارزشیابی گوناگون شرکت مورد آزمون قرار دهد . در این راستا محققان دریافتند که مفید بودن اطلاعات مالی برای سرمایه گذاران به طور با اهمیتی کاهش یافته است . رونن و همکاران در تحقیق خود نشان دادند که کاهش مربوط بودن اطلاعات مالی ارزش بازار ، در شرکت هایی که از نظر دارایی های نامشهود سطح بالاتری دارند ، شدید تر است . در واقع یک شرکت از این پیامد اجتماعی – اقتصادی که در فراهم آوردن اطلاعات مربوط و مناسب برای سهامداران و سرمایه گذاران بالقوه ناتوان باشد ، رنج می برد . پیامدهایی از قبیل عدم تقارن اطلاعاتی می تواند منجر به تخصیص نادرست منابع در بازار سرمایه گردد . مطالعات انجام شده نشان داد که گزارشگری نادرست دارایی های نامشهود در صورت های مالی یک شرکت ، موجب ایجاد سطح بالایی از عدم تقارن اطلاعاتی بین سرمایه گذاران درونی و بیرونی آن شرکت می گردد. نتایج به دست آمده از سایر تحقیقات حاکی از آن است که اگرچه رویه های حسابداری ناکافی پیرامون شناسایی و اندازه گیری دارایی های نامشهود منجر به تخصیص نادرست منابع در بازار سرمایه شده است؛ اما با این حال این مشکل را میتوان با استفاده از افشای اختیاری اطلاعات پیرامون داراییهای نامشهود تا حد زیادی کاهش داد . که این امر محدودیت ها و صدمات ناشی از استانداردهای کنونی حسابداری را کاهش می دهد .
2-2-6- ارتباط ارزشی
با توجه به اینکه تصمیم گیری بازیگران عرصه ی بازار سرمایه و به ویژه سرمایه گذاران فعال در بورس اوراق بهادار، در محیطی انجام می شود که عدم اطمینان بر آن حاکم است، آنان نیازمند اطلاعات هستند. از سوی دیگر، پیش فرض عمومی جامعه چنین است که حسابداری باید قادر به ارائه اطلاعاتی مربوط برای ارزشگذاری سهام باشد (برنان ؛1991 ،61) . اهمیت چنین ادعایی موجب شده تا در طول چهار دهه گذشته ، صاحبنظران بسیاری به آزمون آن بپردازند و شاخه ی جدیدی از پژوهش های مبتنی بر بازار در حسابداری را تحت عنوان (مطالعات ارتباط ارزشی) معرفی نمایند .
وجه مشترک تعاریف ارائه شده از ارتباط ارزشی یا مربوط بودن از منظر ارزشگذاری در ادبیات حسابداری ، وجود رابطه معنادار آماری میان اطلاعات حسابداری و ارزش بازار حقوق مالکان است (بیور ؛2002،ص 459) . از سویی دیگر ، با توجه به اینکه این آزمون برای اولین بار توسط محققانی چون مولر و مودیلیانی (1966) و هوریگان (1996) باز می گردد ، اصطلاح « ارتباط ارزشی» برای اولین بار توسط امیر و دیگران (1993) مورد استفاده قرار گرفته است .
به اعتقاد بارث و همکاران (2001) ، هدف اصلی پژوهش های حوزه ارتباط ارزشی ، افزایش سطح آگاهی استفاده کنندگان از صورت های مالی نسبت به ویژگی های کیفی «مربوط بودن» و « قابل اتکا بودن» اطلاعات حسابداری منعکس شده در ارزش بازار حقوق مالکان است . ویژگی های کیفی مذکور ، دو معیار اصلی هیئت تدوین استاندارد برای انجام بهترین انتخاب از میان گزینه های پیش روی و آزمون ارتباط ارزشی بیانگر نوعی رویکرد جهت عملیاتی کردن تعاریف ویژگی های کیفی پیش گفته به شمار می آید . علت طرز تلقی اخیر نیز آن است که اقلام حسابداری تنها در صورتی از منظر ارزشگذاری مربوط محسوب میگردند که حاوی اطلاعات مربوطی جهت ارزشگذاری شرکت و دارای قابلیت اتکای کافی به منظورانعکاس در قیمت سهام آن باشد.(بارث و همکاران ؛ 2001،ص80 ) . علاوه بر این ، از آنجا که شرط لازم برای تأثیرگذاری اطلاعات حسابداری بر تصمیم گیری استفاده کنندگان از صورت های مالی ، مربوط بودن و نه صرفاً جدید بودن آن است، می توان سطح ویژگی کیفی «مربوط بودن» اطلاعات حسابداری را از طریق تلخیص یا تجمیع اطلاعاتی که حتی ممکن است از منابع دیگری نیز تحصیل شده باشد، حفظ کرد .
از سوی دیگر ، در مطالعات حوزه ارتباط ارزشی از الگوهای ارزشگذاری مختلفی برای آزمون فرضیهها و از اطلاعات گوناگونی ( معمولاً اطلاعات بازار ، شامل قیمت یا بازده) به عنوان معیار سنجش ارتباط ارزشی اطلاعات حسابداری استفاده شده است .برای مثال ، در برخی از پژوهش های صورت گرفته (برای نمونه ، بارث و کلینچ ،1996؛ عبودی و لو ، 1998) بر ضرایب متغیرهای حسابداری الگوهای ارزشگذاری تأکید شده ، در حالی که در سایر تحقیقات انجام شده ، قدرت تبیین کلی متغیرهای حسابداری در فرآیند ارزشگذاری و یا به عبارت بهتر ، رابطه میان متغیرهای حسابداری و اطلاعات بازار ( که توسط ضرایب تعیین مربوط اندازه گیری می شود) مورد توجه واقع شده است (برای نمونه کالینز و همکاران ،1997 ؛ فرانسیس و شیپر،1999).
به طور خلاصه ، مبانی نظری پژوهش های حوزه ارتباط ارزشی شامل ترکیبی از نظریه ارزشگذاری و مباحث نظری حسابداری است ؛ به گونه ای که پژوهشگران به کمک آن قادر به پیش بینی چگونگی رابطه میان متغیرهای حسابداری و ارزش بازار حقوق مالکان می شوند .
در این راستا ، الگوهای ارزشگذاری به سه گروه اصلی تقسم می شوند .گروه اول ، شامل الگوهای مبتنی بر رویکرد سود و زیانی است که از قدمت بیشتری برخوردارند و میلر و مودیلیانی (1966) از نخستین استفاده کنندگان آن به شمار می آیند . گروه دوم ، شامل الگوهایی است که بر اساس رویکرد ترازنامه ای ارائه شده اند و صاحبنظرانی چون لندزمن (1986)، بارث و همکاران(1996) در پژوهشهای خود از آن ها استفاده کرده اند . در تحقیقات گروه آخر نیز از ترکیب دو رویکرد قبلی و در نتیجه الگوی فلتام و اولسون (1995) استفاده شده است . یعنی فرض بر آن است که ارزش شرکت را می توان در قالب یک تابع خطی از ارزش دفتری حقوق مالکان و ارزش فعلی عایدات غیرعادی آتی نمایش داد. یافتههای بارث و همکاران (2001،ص 91) نشان می دهد که پژوهشهای کنونی حوزه ارتباط ارزشی ، معمولاً با استفاده از الگوی فلتام و اولسون (1995) و استفاده از متغیرهای سود حسابداری و ارزش دفتری انجام شده است .
لیو و اولسون (2000، ص 325) در ادامه تلاش های به عمل آمده بر آن شدند تا دامنه کاربرد الگوی فلتام و اولسون (1995) را گسترش دهند . اندیشمندان مزبور نشان دادند که در الگوی مورد بحث می توان از حسابداری محافظه کارانه نیز بهره جست و در نتیجه رشد (خالص ) دارایی های عملیاتی را به عنوان یک متغیر مستقل اصلی مطرح ساخت . علاوه بر این ، آنان نشان دادند که در این الگو امکان تعریف دو متغیر مستقل نرخ رشد سود مورد انتظار و اندازه شرکت که معمولا ً در پژوهشهای حوزه ارزشگذاری نادیده گرفته می شود نیز وجود دارد . چنین توضیحاتی موجب شد تا صاحبنظرانی چون مایرز(2000، ص 325) اعلام کنند که الگوی فلتام و اولسون (1995) موجب بهبود درک ما از رابطه میان اعداد و ارقام حسابداری و ارزش شرکت شده است . در نهایت می توان چنین نتیجه گیری کرد که طی دهه اخیر ، الگوهای پیشنهادی اولسون ( 1995) و فلتام و اولسون ( 1995) تأثیر تعیین کننده ای بر پژوهش های حوزه ارزشگذاری داشته اند ؛ به گونه ای که به اعتقاد بیور (2002، ص 457). نقش مهمی را در تببین بسیاری از ویژگی های سیستم حسابداری از قبیل رابطهی مازاد خالص ، ارزش دفتری ، سود ، محافظه کاری و تأخیر در شناخت ایفا نموده اند .
البته با وجود اینکه یافته های اکثریت قریب به اتفاق چنین پژوهش هایی که تعداد آن ها در طول زمان و در نقاط گوناگون جهان به ده ها و شاید صدها مورد می رسد ، حاکی از تأیید ارتباط ارزشی اطلاعات حسابداری بوده ، ولی تأکید آن ها بر مطالعه مقطعی و نه طولی ارتباط ارزشی قرار داشته است. این در حالی است که با توجه به انتقاد های مطرح شده در خصوص رویه های فعلی حسابداری در اواسط دهه 1990 و ورشکستگی همراه با رسوایی های حسابداری شرکت هایی چون انرون و ورلدکام در اوایل دهه اخیر اهمیت این گروه از پژوهش های حوزه ارتباط ارزشی در حال حاضر به نحو چشمگیری افزایش یافته است .
در این میان ، ابراز نارضایتی روز افزون محافل حرفه ای و صاحبنظران حوزه ی سرمایه گذاری نسبت به توانایی الگوی کنونی گزارشگری مالی در هماهنگ شدن با تغییرات ایجاد شده در محیطهای نوین کسب و کار و تأمین نیازهای اطلاعاتی جدید سرمایه گذاران ، نقش به سزایی را در ارتقای جایگاه این شاخه از پژوهش های ارتباط ارزشی ایفا نموده است . آنان این بحث را پیش می کشند که ادامه ناتوانی الگوی مذکور ، موجب تضعیف بیشتر ویژگی کیفی «مربوط بودن» اطلاعات حسابداری می شود و ارزشگذاری و ارزیابی عملکرد شرکت های فعال در محیط های کسب و کار مبتنی بر فناوری های نوین و اطلاعات پایه کنونی را با چالش های جدی رو به رو می سازد . (الیوت و جیکوبسون، 1991، 56؛ آپتون ،2001،1) .
این در حالی است که بدبینی موجود نسبت به ارتباط ارزشی الگوی گزارشات مالی فعلی را می توان با بررسی درخواست های روزافزون سرمایه گذاران برای دریافت اطلاعات غیرمالی و ارائه شدن داوطلبانه چنین اطلاعاتی از سوی شرکت های مختلف ، به وضوح مشاهده کرد (جکسون، 2004، ص5؛ لیدبتر، 2005، ص 2) . مطالعات انجام شده نشان می دهد که به اعتقاد سرمایه گذاران فعال در صنایع گوناگون ، مربوط بودن اطلاعات مالی منتشر شده تنها از طریق ارائه اطلاعات غیرمالی مرتبط احراز می گردد (امیر و لو ، 1996 ؛ بن و ریلی ، 1999) .
البته این رویکرد که ارتباط ارزشی سود حسابداری در طول زمان کاهش و در مقابل ارتباط ارشی اطلاعاتی چون ارزش دفتری افزایش یافته ، توسط تمام پژوهشگران مورد تأیید قرار نگرفته است. این همه در حالی است که بازنگری نتایج تحقیقات انجام شده در زمینه روند تغییرات ارتباط ارزشی متغیر ترکیبی (سود و ارزش دفتری) ، حاکی از ناسازگاری یافته های پژوهشی با یکدیگر است . به عبارت دیگر نتایج برخی از مطالعات نشان می دهد که در طی سال های متمادی و به رغم ادعای منتقدان، تغییرات معناداری در روند ارتباط ارزشی مشاهده نشده؛ در حالی که یافته های پژوهشهای دیگر حاکی از وجود یک روند کاهشی در ارتباط ارزشی اطلاعات حسابداری است (لو و زاروین ، 1999 ، ص 383) .
در مجموع چنین به نظر میرسد که به استثنای وحدت نظر موجود در زمینه روند کاهشی ارتباط ارزشی سود حسابداری، هیچگونه اجماعی در خصوص چگونگی روند کلی ارتباط ارزشی اطلاعات حسابداری در میان صاحبنظران وجود ندارد. علاوه بر این بررسی ها نشان می دهد که در تحقیقات انجام شده نیز توجه کافی به بررسی عوامل مربوط به هرگونه کاهش احتمالی ارتباط ارزشی اطلاعات حسابداری در طول زمان مبذول نشده است. چراکه پژوهش های مذکور به جای ریشه یابی دلایل اصلی کاهش ارتباط ارزشی اطلاعات حسابداری ، به تشریح علائم و آثار آن پرداخته اند(لوو زاروین، 1999، ص 370) .
2-2-7- ارزیابی عملکرد